二○○五年十一月，财政部和国家税务总局联合印发了《关于增值税若干政策的通知 》（财税[2005]165号 ），其中第十二条规定：“印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷有统一刊号(CN)以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税”。 这项规定，结束了十余年来国内印刷行业在适用增值税税率政策问题上的困扰，是对一直处在微利甚至于亏损状况的书刊印刷企业的一项政策利好。然而，这项印刷企业为之呼吁了多年的政策的出台已经一年了，却未能引起印刷行业的足够重视，有的企业到目前尚不知道这项政策，知道这项政策的企业还存在着不同的理解，理解这项政策的企业在实际执行中也还存在着一定困难和问题,绝大多数印刷企业对符合上述规定的印件并没有按货物销售13%的税率计缴增值税，仍在按17%的税率计缴增值税。因此，本文就《中华人民共和国增值税暂行条例》、《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》和《财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知 》（财税[2005]165号 ），对印刷企业适用增值税税率政策问题进行解读，以期引起印刷企业的重视，并能够顺利、正确的执行有关政策。

  一、《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关法律法规与印刷企业的困扰

  首先让我们一起看看《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定:

  （一）纳税人销售或者进口货物，除本条第（二）项、第（三）项规定外，税率为百分之十七。

  ２．自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；

  （四）纳税人提供加工、修理修配劳务（以下简称应税劳务），税率为百分之十七。

  核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。

  （二）条例第一条所称加工，是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务。

  按照以上规定, 纳税人销售图书、报纸、杂志税率为13%, 纳税人提供加工劳务税率为17%,那么,印刷企业接受出版单位委托，印刷图书、报纸、杂志，是应该适用13%还是适用17%的税率呢？这是《中华人民共和国增值税暂行条例》自一九九四年一月施行以来，一直困扰着国内印刷行业的政策问题。

  过去，税务部门对此问题有不一样的理解和解释，其中之一是：印刷企业对印刷的图书、报纸、杂志没有销售权，从生产经营方式上是属于加工公司，应按提供加工劳务执行17%税率，此种理解和解释自《增值税暂行条例》施行以来一直居于主导地位，部分地区税务部门并曾发文明确，如二○○五年一月，广东省国家税务局针对东莞市国家税务局的有关请示作出的《关于图书报纸和杂志印刷业务适用增值税税率的批复》（粤国税函[2005]45号）：“根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第二条第四款及《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二条的有关法律法规，印刷企业按照出版单位提供的书（刊、版）号、图文内容和主要规格等要求，受托为出版单位印刷图书、报纸和杂志，该行为属于受托加工劳务行为，不是销售行为，应按照提供加工劳务适用17%的增值税税率计算缴纳增值税”。第二种理解和解释与上述不同，认为：“印刷企业自行购买纸张，印刷正式出版物，可根据13%的增值税税率计算缴纳增值税”。此种理解和解释自《增值税暂行条例》开始实施就存在，但都是部分地区税务人员的口头解释或部分地区税务部门针对纳税人提出的问题按照首问负责制的要求作出的答复，未形成正式文件，造成有的印刷企业按照此种理解和解释执行13%的增值税税率时，得不到出版单位的接受和认可；或者即使出版单位接受和认可，但由于税务部门或者税务人员理解和执行不统一，在税务检查时出现税务部门要求印刷企业对执行了13%增值税税率的改按17%增值税税率补缴税款，甚至被加以罚款。

  这些情况使得印刷企业感到十分困惑且不公平，因为国家对销售图书、报纸、杂志征收13%的增值税是给予文化企业和文化产品的优惠政策，而图书、报纸、杂志的生产和销售要经过三个环节，即出版、印刷、发行，三个环节中出版与发行环节都享受了13%的增值税优惠关税，出版单位出版的部分出版物并可享受增值税先征后返的更优惠政策，而同样是“图书、报纸、杂志等文化产品”的生产者，印刷环节却不能享受13%的增值税优惠关税，特别是印刷企业在三个环节中固定资产及其更新改造的投入最大，人力成本的付出最多，这些按照现行的增值税政策都是无法抵扣的，因此印刷企业增值税税负比较沉重，净税率大大高于中等水准；同时由于“印刷企业自行购买纸张，印刷正式出版物，可根据13%的增值税税率计算缴纳增值税”的解释没有财政和税务部门的正式文件作为依据，难以得到出版单位的接受和认可，使本就处于弱势地位的印刷企业不能理直气壮的向出版单位提出按照13%的增值税税率结算的主张。所以，由于有关政策的不明确以及上下游企业之间的不同地位和利益关系，逐渐形成了绝大多数印刷企业不再区分印件是否正式出版物和其纸张是否由印刷企业购买，统统按照17%的增值税税率计算缴纳增值税（印刷出口图书除外），适用税率问题成了印刷企业经营管理者心中的一处伤痛，不愿去想也不敢去碰。

  二、《财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知 》（财税[2005]165号 ）对印刷行业适用增值税税率政策的解读

  《财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知 》（财税[2005]165号文件）第十二条规定：“印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷有统一刊号(CN)以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税”。我们该如何正确的理解、解读这一规定呢？

  有的印刷企业对于“按货物销售征收增值税”是否就是按照13%的增值税税率计算缴纳增值税仍然心存疑虑，这点大可不必。按货物销售征收增值税，就是按《增值税暂行条例》第二条第（二）款第3条：纳税人销售图书、报纸、杂志，税率为13%。财政部和国家税务总局这次的规定是十分清楚和明确的，作为我国印刷企业最为集中的城市之一的深圳市，其市国家税务局转发财税[2005]165号文件的通知（深国税发[2005]222号）就作出了更为明确的表述：“印刷企业自己购买纸张，受托印刷有统一刊号(CN)以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志按13%的税率征收增值税；委托方购买纸张，印刷企业受托印刷任何印刷品，按加工业务征收增值税”。

  过去对印刷企业印刷图书、报纸和杂志适用增值税税率问题出现不同的理解和解释的关键缘由是出于对印刷企业受托为出版单位印刷图书、报纸和杂志，该行为到底是属于加工劳务行为，还是销售货物行为，按照《增值税暂行条例》的规定，该行为如果属于加工劳务行为，税率就是17%，如果属于销售货物行为，税率就是13%。认为印刷企业受托为出版单位印刷图书、报纸和杂志是属于加工劳务行为的主要观点是因为印刷企业不拥有出版物的书（刊、版）号及其内容的所有权和使用权，不能自行决定出版物的规格、定价与销售，因此是属于加工劳务行为，税率是17%；认为印刷企业受托为出版单位印刷图书、报纸和杂志，如果作为主要原材料的纸张是印刷企业自行购买，就属于销售货物行为而不属于加工劳务行为，税率是13%，其主要依旧是按照《增值税暂行条例实施细则》对加工劳务行为的解释是：“委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务”，而如果印刷企业自行购买纸张等主要原材料，受托为出版单位印刷图书、报纸和杂志，虽然印刷物品全部交由出版单位销售，印刷企业不承担销售货物的风险，从商业合同的角度看是属于加工业务，但并不符合《增值税暂行条例实施细则》对加工劳务行为的解释，故应该按销售货物行为征收增值税。

  上述两种观点可以说各有各的道理，也就造成了国内印刷行业在适用增值税税率政策问题上十余年来的困扰，现在终于尘埃落定，财税[2005]165号文件确定印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷有统一刊号(CN)以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税，也就是按13%的税率征收增值税，这不单单是结束了对税法理解上的争论，同时也是财政部、国家税务总局等部门对印刷企业作为“图书、报纸、杂志等文化产品”的生产者给予的优惠与照顾，是对印刷企业普遍反映增值税税负较重问题给予的理解和进行的调整。

  由于过去长期以来对印刷企业印刷图书、报纸和杂志适用增值税税率问题存在不同的理解，以及涉及与出版单位之间利益关系的调整，执行财税[2005]165号文件还存在着一定困难和阻力。印刷企业首先要作好与出版单位的沟通工作，向出版单位宣传和解释有关政策，取得出版单位的理解和配合；在此基础上，印刷企业对符合相关规定的业务也应该理直气壮的向出版单位提出按照13%的增值税税率结算的主张。同时，相信相关出版单位在全面、正确的解读税法规定和财税[2005]165号文件后，应该会接受和认可印刷企业的主张，因为在有关政策明确后，如果出版单位对符合相关规定的业务拒不接受印刷企业按13%的增值税税率开具增值税专用发票结算的主张，仍然坚持按照17%的增值税税率结算并进行增值税抵扣，将会为出版单位带来纳税风险，那样对出版单位和印刷企业双方都是不利的。

  只有符合相关规定条件的印件，印刷企业才能够按13%的税率计算缴纳增值税。财税[2005]165号文件规定的按销售货物征收增值税的两个必要条件必须同时具备，一是印件是有统一刊号(CN)以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志（此外，根据国家税务总局国税函[2006]770号文件的解释，与中小学课本相配套的纸制品或图片也按照图书对待），二是该印件所用纸张是由印刷企业自行购买的。两个必要条件缺一不可。

  按照《增值税暂行条例》第三条的规定，“纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率”。由于只有符合相关规定条件的印件，印刷企业才能够按13%的税率计算缴纳增值税，印刷企业的印件中就出现了按照13%或17%两种不同税率计税的产品，印刷企业一定按照规定，作好适用不同税率产品的统计与核算工作。

  委印单、业务合同、计价单以及样书、样品等资料是证明印件是不是满足财税[2005]165号文件规定的按销售货物征收增值税的两个必要条件（即一是印件是有统一刊号(CN)以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，二是该印件所用纸张是由印刷企业自行购买的）的关键证据，委印单、业务合同、计价单等资料能够明确、完整的记录印件的书（刊、版）号以及用纸情况，样书、样品是印刷企业销售货物的实物资料，印刷企业一定作好委印单、业务合同、计价单以及样书、样品等资料的管理、留存工作，以备税务部门进行查验。